מיסוי תושבי חוץ בישראל בגין הכנסת עבודה שהופקה על ידם מחוץ לישראל
12.02.2017 | עו"ד בועז פינברג
לאחרונה פרסמה רשות המסים בישראל את החלטת מיסוי 2873/16 בנוגע למיסוי של יחיד תושב ישראל בגין הכנסת עבודה אשר הופקה על ידו מחוץ למדינת ישראל בתקופת היותו תושב חוץ.
במקרה הנדון דובר ביחיד יליד ישראל אשר התגורר ועבד בחברה תושבת ישראל (להלן: "החברה הישראלית") עד לשנת 2006. במהלך שנת 2006 העתיק היחיד את "מרכז חייו" מישראל לארה"ב (במסגרת רילוקיישן – Relocation) יחד עם משפחתו וזאת לטובת כהונה בתפקיד ניהולי בכיר בחברה תושבת ארה"ב (להלן: "החברה האמריקאית").
במהלך שנות שהותם בארה"ב, היחיד ובת זוגו נחשבו תושבי ארה"ב לצורכי מס ובהתאם הם הגישו דוחות מס באופן שנתי לרשות המסים בארה"ב (IRS).
בתחילת שנת 2011, בעקבות הצעת עבודה למלא תפקיד ניהולי בכיר בחברה הישראלית, עזב היחיד את עבודתו בחברה האמריקאית וחזר לישראל על מנת להתחיל לעבוד בתפקיד הבכיר האמור בחברה הישראלית ובהתאם חזר להיות תושב ישראל ואילו בת זוגו וילדיו המשיכו להתגורר בארה"ב.
זמן קצר לאחר חזרתו בישראל, קיבל היחיד הכנסות נוספות מהחברה האמריקאית בגין תקופת העסקתו בה במהלך השנים 2007 עד 2010 (להלן: "השכר הנוסף"). השכר הנוסף היה מורכב בעיקרו מהפרשי משכורות, פדיון ימי חופשה והכנסות נלוות נוספות שהגיעו לו מהחברה האמריקאית.
בהחלטתה קבעה רשות המסים, כי מכיוון שהיחיד קיבל את השכר הנוסף מהחברה האמריקאית כאשר הוא כבר שב להיות מוכר כתושב ישראל לצורכי מס בישראל, השכר הנוסף יהיה חייב במס בישראל כהכנסת עבודה של תושב ישראל החייבת בשיעור מס שולי רגיל (עד כ-45% בשנת 2011). את החלטתה של רשות המסים היא ביססה על חיוב הכנסה על בסיס זומן, ומאחר שהכספים הגיעו לידיו בעת שכבר היה תושב ישראל – אין משמעות לעובדה, כי הכספים הגיעו לו בגין עבודה שאין מחלוקת שבוצעה בעת שהיה תושב חוץ.
גישתה זו של רשות המסים היא, בלשון המעטה, בעייתית מאוד. ביסודו של דבר, גישה זו מתעלמת מעובדה מרכזית אשר צוינה במפורש בהחלטת המיסוי והיא שהשכר הנוסף ניתן ליחיד בגין עבודתו בחברה האמריקאית בזמן שהיה תושב ארה"ב לצורכי מס בארה"ב ו-"תושב חוץ" לצורכי מס בישראל. החלטת הרשות מגדילה את חשיפת אותו יחיד ל-"כפל מס", הן בישראל והן בארה"ב, שכן ארה"ב לא תוותר על המס הנובע מהכנסות שהופקו על ידי אותו יחיד בעת שהיה תושב ארה"ב. בכדי "לרכך את המכה" קבעה רשות המסים, כי במקרה כזה יינתן זיכוי של המס הזר ששולם בארה"ב וזאת בהתקיימות תנאים מסוימים המפורטים בהחלטת המיסוי.
עם זאת, אפילו הזיכוי של מס החוץ אינו יכול למנוע את התוצאה הסופית הלא פשוטה, לפיה הכנסתו של היחיד תהא כפופה למס בישראל בשיעורי מס שהם גבוהים יותר באופן משמעותי מאלה המוטלים על אותו יחיד בארה"ב, וזאת למרות שאין מחלוקת, כי אותו יחיד לא הפיק את ההכנסה בעת שהיה תושב ישראל. על מנת למנוע תוצאה כזו, אנו ממליצים לתושבי ארה"ב או כל מדינה זרה אחרת לצורך העניין, אשר מתכננים להעביר את מרכז חייהם לישראל לוודא, כי כל הכנסת עבודה הקשורה לתקופת העסקתם בארה"ב תשולם להם במלואה וזאת בטרם הגעתם לישראל.
בנימה אופטימית, אנו סבורים שהחלטת מיסוי זו יכולה גם להיות מועילה עבור נישום יחיד שהוא תושב ישראל בתרחיש ההופכי לזה המוצג בהחלטת המיסוי. במקרה כזה, אותו יחיד תושב ישראל עוזב את ישראל ועובר לגור בארה"ב, הופך להיות תושב ארה"ב לצורכי מס ומקבל הכנסת עבודה בגין העסקתו בישראל טרם הגעתו לארה"ב בעת היותו תושב ישראל לצורכי מס. בהתאם להצדקה המונחת בבסיס החלטת המיסוי, ייתכן כי הכנסה זו לא תהא חייבת במס בישראל אם זו תתקבל בפועל לאחר שאותו יחיד ניתק את תושבותו הישראלית. בנוסף, לפי הדין הפדראלי בארה"ב, מכיוון שהכנסה זו היא בגין עבודה (יגיעה אישית) שבוצעה בפועל מחוץ לארה"ב, ייתכן שהכנסה זו אף לא תהיה חייבת במס בארה"ב.
מחלקת המסים במשרדנו תשמח לסייע לכם ליישם את ההוראות בהחלטת המיסוי תוך בחינה פרטנית של כל מקרה ומקרה.
